Официальная публикация в СМИ:
"Эпиграф", № 37, 1997
Вопрос: НДС в свете проекта Налогового кодекса.
Ответ: Налог - это бремя, налагаемое государством в форме закона, который предусматривает и его размер, и порядок уплаты. Право взимать налоги и обязанность их платить вытекают из необходимости существования государства и его учреждений в интересах всего общества и отдельных граждан.
Существующая сегодня в России нестабильная налоговая система приводит к значительным потерям в доходах бюджетов всех уровней и ставит преграды на пути развития рыночных отношений. Поэтому большая роль в совершенствовании налогового законодательства отводится Налоговому кодексу.
Налоговый кодекс Российской Федерации как инструмент реализации основных задач в области налоговой политики - это систематизированный законодательный акт, призванный обеспечить комплексный подход к решению насущных проблем налогового права.
Одним из главных источников доходов бюджета является налог на добавленную стоимость, который дает почти 60 процентов всех его поступлений. Но и в этом налоге есть много лазеек, чтобы его не платить и прежде всего в виду особенностей самого налога: суммы НДС, уплаченные поставщикам, возмещаются за счет средств, получаемых от покупателей за реализуемые товары (работы, услуги).
Налог на добавленную стоимость - один из самых сложных в налоговой системе России. Его плательщиками являются практически все субъекты предпринимательства вне зависимости от сферы осуществляемой ими деятельности. Исчисление и уплата НДС всегда вызывали значительные трудности у налогоплательщиков в силу целого ряда причин. В связи с этим применение Закона РФ от 6.12.91 г. № 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" более подробно регламентировалось методическими и инструктивными указаниями Госналогслужбы РФ.
Инструкция Госналогслужбы РФ от 11.10.95 г. № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями № 1-4) хотя и предусматривает порядок исчисления и уплаты налога практически во всех стандартных ситуациях, но и она уже не отвечает потребностям сегодняшнего дня. Поэтому налоговым органам всех уровней приходится давать специальные разъяснения как нормативного, так и ненормативного характера по отдельным вопросам уплаты НДС, что создает большие сложности у налогоплательщиков, да и у самих налоговых органов при решении вопросов о применении того или иного порядка исчисления и уплаты налога. Все это вселяет надежду, что намеченная в Налоговом кодексе модернизация НДС будет соответствовать его экономическому содержанию и назначению.
Прежде всего предусмотрено, что НДС будет уплачиваться на основании налоговых счетов-фактур. В связи с переходом к системе счетов-фактур возмещение (возврат) налога по материальным ресурсам производственного назначения будет производиться не по мере оплаты этих товаров поставщикам, а по получению счетов-фактур от поставщиков (продавцов) независимо от факта оплаты приобретаемых материальных ресурсов.
В проекте Налогового кодекса в число плательщиков НДС включены предприниматели без образования юридического лица. Кроме этого предусматривается, что предприниматели, предприятия и организации с предельной численностью работающих до 15 человек, имеют право на освобождение от уплаты налога в течение каждого последующего налогового периода, если в течение двух предыдущих кварталов их ежеквартальная выручка от реализации товаров (работ, услуг) не превышала 2500-кратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством Российской Федерации.
Включение в число плательщиков налога на добавленную стоимость предпринимателей и малых предприятий с численностью работающих до 15 человек будет способствовать устранению имеющихся искажений при применении налога на добавленную стоимость в случаях использования товаров (работ, услуг), приобретаемых у таких лиц для производственных целей или перепродажи, поскольку налог по приобретаемым материальным ресурсам может приниматься к зачету (возмещению) только при условии его применения (выделения в счетах-фактурах) поставщиком-налогоплательщиком.
Идеология проекта Налогового кодекса состоит в ослаблении налогового бремени в обмен на ликвидацию льгот. Именно за счет отмены налоговых льгот будет значительно расширена налогооблагаемая база, что в свою очередь приведет к улучшению финансового состояния предприятий, не имевших привилегий.
Предусмотрено отменить освобождение от НДС работ по строительству жилых домов, по услугам, оказываемым предприятиями туристско-экскурсионной сферы, услугам в области обеспечения пожарной безопасности, по полиграфической, редакционной и издательской деятельности. При этом сохраняется льгота для импорта товаров, ввозимых в порядке технической помощи.
Сегодня в рамках торговли между хозяйствующими субъектами государств-участников СНГ не применяются международные правила налогообложения (уплата налога производится по месту нахождения продавца, а не по месту нахождения покупателя товаров, работ или услуг). Поэтому товары, поставляемые в государства СНГ, не освобождаются от российского НДС, как это принято при экспорте в страны дальнего зарубежья, и продавцам не возвращаются суммы НДС, уплаченные ими своим поставщикам или подрядчикам. Соответственно товары, поступающие в Россию из государств СНГ, освобождаются от российского НДС. России еще предстоит переход на международные правила, в соответствии с которыми экспорт в государства СНГ должен освобождаться от российского НДС (с возвратом экспортерам налога, уплаченного поставщикам и подрядчикам), а импорт из этих государств должен облагаться российским налогом. Однако такой переход возможен только при условии, что таможенные органы смогут эффективно контролировать физическое перемещение товаров через таможенную границу Российской Федерации. В противном случае при фактическом отсутствии таможенного контроля будут открыты широкие возможности для использования "фиктивного экспорта", когда товары будут без налога реализовываться на территории России, а продавцы будут требовать из бюджета возврата сумм за якобы экспортированные товары, предъявляя фиктивные документы о поступлении товаров в государства СНГ.
Согласно действующему в настоящее время законодательству предприятия, реализующие товары в режиме оптовой торговли, начисляют НДС по установленной ставке ко всей продажной цене товара, а в бюджет уплачивают разницу между суммой налога, полученной от покупателя, и суммой налога, уплаченной поставщикам товаров. Предприятия же розничной торговли уплачивают налог на добавленную стоимость только с торговой наценки и при этом не имеют права на зачет налога, уплаченного поставщикам товаров. Если торговое предприятие одновременно занимается оптовой и розничной торговлей, у него возникают трудности при исчислении налога и ведении бухгалтерского учета. В связи с этим предусматривается установить порядок определения облагаемого оборота у предприятий розничной торговли и общественного питания, аналогичный порядку, применяемому предприятиями оптовой торговли.
Впервые за время действия в России налога на добавленную стоимость (с 1992 года) предлагается в целях сокращения отвлечения собственных оборотных средств предприятий производить зачет или возмещение из бюджета сумм налога, уплаченных при приобретении основных средств и нематериальных активов за счет бюджетных ассигнований, а также сумм налога по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам независимо от источника финансирования.
В настоящее время не облагаются НДС товары (работы, услуги), реализуемые на экспорт. Такой подход вместо применения нулевой ставки создает дополнительные проблемы для российских экспортеров. Чтобы снять эти проблемы и создать для российских предприятий равные конкурентные условия с иностранными компаниями, в проекте Налогового кодекса предлагается установить нулевую ставку при реализации экспортируемых за пределы СНГ товаров, услуг международной связи, услуг и работ по обслуживанию иностранных судов, услуг, оказываемых в российских аэропортах и воздушном пространстве России по обслуживанию иностранных судов. Нулевая ставка установлена также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых за счет средств безвозмездной помощи (содействия), оказываемой иностранными государствами или международными организациями в соответствии с международными договорами Российской Федерации.
Вместе с этим предлагается отменить пониженную ставку НДС (10%) и повысить единую ставку до 22 процентов.
Стратегической задачей в налогообложении является достижение максимальной финансовой стабильности бюджетной системы России. Поэтому в проекте Налогового кодекса предлагается сохранить НДС в качестве регулирующего налога для всех уровней бюджетной системы. Ставки его распределения между субъектами Российской Федерации и органами местного самоуправления будут устанавливаться законодательными органами власти.
Проект налогового кодекса сводит воедино все ранее принятые законодательные акты по НДС и представляет собой единую конструкцию. Но при всех своих достоинствах он, к сожалению, не устранил отдельные ошибки действующего закона об НДС и не застрахован от возможных недостатков.
Прежде всего представляется целесообразным сохранить в Налоговом кодексе устоявшуюся и для всех привычную в такого рода документах систему нумерации глав, статей и пунктов.
В проекте Налогового кодекса филиал, отделение или иное обособленное структурное подразделение признается самостоятельным плательщиком НДС, если оно имеет отдельный баланс и расчетный либо иной счет. Однако нормативные акты, регулирующие порядок выделения филиала на отдельный баланс, на сегодня отсутствуют.
Кроме этого в рамках проекта Налогового кодекса реализация товаров предполагает передачу прав собственности от одного лица к другому лицу, выполнение работ одним лицом для другого лица или оказание услуг одним лицом другому лицу (в том числе обмен товарами, работами или услугами) на возмездной или безвозмездной основе, что отсутствует применительно к обособленным подразделениям одного и того же юридического лица. Поэтому, на наш взгляд, единственным плательщиком НДС должно быть юридическое лицо - предприятие в целом, а не его подразделения.
В ряде статей проекта Налогового кодекса отождествляются понятия "рыночной цены" и "рыночной стоимости", тогда как на практике применение понятия "рыночная цена" к ряду товаров и, прежде всего, являющихся предметами сделок между физическими лицами, может быть чисто условным. В подавляющем большинстве случаев цена сделки известна только продавцу и покупателю. Поэтому в данном случае было бы правильнее говорить о "рыночной стоимости", которая используется при определении налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг).
Однако трактовка этого понятия, а также разъяснения его в проекте Налогового кодекса сводятся к определению рыночной цены товаров (работ, услуг), источником информации которой признаются: информация о биржевых котировках; информация государственных органов по статистике и органов, регулирующих ценообразование; информация о рыночных ценах, опубликованная в печатных изданиях или доведенная до сведения общественности в средствах массовой информации; информационная база данных Госналогслужбы РФ о средних ценах сделок, заключенных в течение соответствующего периода, по идентичным (или однородным) товарам.
В большинстве государств, применяющих НДС, ставки налога дифференцированы. Причем продовольственные товары, как правило, облагаются по более низкой ставке. Унифицированная в проекте
Налогового кодекса ставка НДС приведет к росту цен на
продовольственные товары и отдельные предметы повседневного обихода для детей. По прогнозам экспертов в связи с повышением ставки НДС по продовольствию и детским товарам с 10 до 22 процентов розничные цены повысятся на 16-17 процентов. Поэтому было бы вполне оправданным сохранить две ставки НДС, пусть даже с учетом повышения основной на 2 процента.
В заключение необходимо подчеркнуть, что порядок исчисления и уплаты НДС, согласно проекту Налогового кодекса, закрепляет приоритет налогового законодательства над всеми другими нормативными налоговыми актами. Но вполне допустимо, что после принятия Госдумой Налогового кодекса конкретное применение отдельных его норм будет детализировано в новой инструкции по НДС, в которой каждый плательщик найдет для себя что-то новое, а многие получат ответы на давно уже волнующие их вопросы. Однако инструкция не может быть расширительной, в ней не должно быть вольного толкования законодательства. Если же это произойдет, то такую инструкцию следует признать недействительной.
Начальник отдела методологии косвенных налогов
Государственной налоговой инспекции
по Новосибирской области -
советник налоговой службы I ранга
Н.П.ПЕКЕЛЬНИК
