"Вопрос: О порядке налогообложения крестьянских (фермерских) хозяйств - юридических лиц и глав крестьянских (фермерских) хозяйств, осуществляющих деятельность без образования юридического лица."
Официальная публикация в СМИ:
"Эпиграф", № 30, 1997
Вопрос: О порядке налогообложения крестьянских (фермерских) хозяйств - юридических лиц и глав крестьянских (фермерских) хозяйств, осуществляющих деятельность без образования юридического лица.
Ответ: Согласно статье 9 Закона РСФСР "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" от 22.11.90 после регистрации крестьянское хозяйство приобретает статус юридического лица.
В соответствии с пунктом 2 статьи 23 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства (далее - КФХ).
Из изложенного следует, что КФХ, созданные до введения в действие части первой ГК РФ, должны изменить свой правовой статус согласно статье 23 ГК РФ.
Наряду с этим, в соответствии со статьей 259 ГК РФ членами крестьянского (фермерского) хозяйства на базе имущества хозяйства может быть создано хозяйственное товарищество или производственный кооператив.
Поскольку Федеральным законом "О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" от 30.11.94 № 52-ФЗ не предусмотрены сроки изменения статуса фермерского хозяйства, то КФХ, зарегистрированные до введения части первой ГК РФ и не изменившие свой правовой статус, подлежат налогообложению как юридические лица.
Вновь создаваемые фермерские хозяйства не могут наделяться правами юридического лица.
КФХ и главы КФХ, являющиеся предпринимателями без образования юридического лица, уплачивают налоги, сборы и платежи в бюджет и внебюджетные фонды в соответствии с действующим налоговым законодательством.
В частности, в зависимости от правового статуса ими уплачиваются следующие налоги и платежи.
1. НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
ПРЕДПРИЯТИЙ И ОРГАНИЗАЦИЙ
В соответствии с пунктом 5 статьи 1 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.91 № 2116-1 (с изменениями и дополнениями) не являются плательщиками налога на прибыль предприятия любых организационно-правовых форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации.
Указанные в настоящем пункте предприятия (а также КФХ, являющиеся юридическими лицами) уплачивают налог на прибыль, полученную от иных видов деятельности.
При определении сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции следует руководствоваться Общесоюзным классификатором "Промышленная и сельскохозяйственная продукция", утвержденным Госкомитетом СССР по стандартам в 1985 году.
Так например, в растениеводстве к сельскохозяйственной продукции относятся зерновые, зернобобовые, овощные, технические культуры, семена и саженцы деревьев и кустарников и т.д., в животноводстве - поголовье, приплод и привес, молоко, шерсть и т.д. Продукция, полученная от дальнейшей переработки сельхозсырья, будет являться промышленной продукцией.
От налогообложения освобождается прибыль от реализации собственной сельскохозяйственной продукции, прошедшей только первичную переработку в данном хозяйстве (например, сливки, сметана, мясо, мука, невыделанные шкурки пушных зверей и т.д.).
Если продукция сельхозпереработки используется в том же хозяйстве как сырье для дальнейшего производства (из муки - хлебобулочные изделия, из мяса - колбасные изделия, из шкурок зверей - меховые изделия и т.д.), то есть перерабатывается не сельскохозяйственное сырье, а промышленная продукция, то прибыль, полученная от производства и реализации этой продукции, подлежит при налогообложении уменьшению на сумму расчетной прибыли от производства сельскохозяйственной продукции и переработки сельскохозяйственного сырья, определяемой из удельного веса затрат на производство и переработку сельхозсырья в общих затратах промышленной продукции.
При передаче сельскохозяйственного сырья в переработку другому предприятию на давальческих началах (подсолнечника на маслозавод, сахарной свеклы на сахарный завод и т.д.) прибыль, полученная от реализации промышленной продукции (масла подсолнечного, сахара и т.д.), подлежит уменьшению на сумму расчетной прибыли, определяемую исходя из удельного веса затрат от производства сельскохозяйственной продукции в общих затратах промышленной продукции (примеры расчета приведены в приложении 2 к Инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 № 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" с изменениями и дополнениями).
Что касается льгот по налогу на прибыль, в том числе предоставляемых КФХ, то они изложены в статье 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и пункте 4 Инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 № 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями).
Так, в частности, пунктом 4.4 указанной Инструкции предусмотрено, что в первые два года не уплачивают налог на прибыль малые предприятия, к которым могут относиться КФХ, соответствующие критериям, изложенным в пункте 1.1.6 данной Инструкции, осуществляющие производство и одновременно переработку сельскохозяйственной продукции, производство продовольственных товаров, товаров народного потребления и другие виды деятельности, предусмотренные настоящим пунктом, при условии, если выручка от указанных видов деятельности превышает 70 процентов общей суммы выручки от реализации ими продукции (работ, услуг). При этом днем начала работы предприятия считается день его государственной регистрации.
Эти малые предприятия в третий и четвертый год работы уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50 процентов от основной ставки, если выручка от перечисленных видов деятельности составляет свыше 90 процентов общей суммы выручки от реализации ими продукции (работ, услуг).
При отнесении промышленной и сельскохозяйственной продукции к товарам народного потребления следует руководствоваться Методическими рекомендациями, утвержденными Минэкономики России и Госкомстатом России от 27.07.93 № МЮ-636/14-151; 10-0-1/246, согласно которым к товарам народного потребления относится промышленная и сельскохозяйственная продукция, используемая населением, как правило, для личного и общесемейного потребления, в домашнем хозяйстве, а также в мелкотоварном производстве.
В общую сумму выручки от реализации продукции (работ, услуг) не включается выручка, полученная от реализации основных фондов и иного имущества.
Указанная льгота не распространяется на предприятия, созданные на базе ликвидированных (реорганизованных) предприятий, их филиалов и структурных подразделений.
При прекращении малым предприятием деятельности, в связи с которой ему были предоставлены налоговые льготы, до истечения 5-летнего срока (начиная со дня его государственной регистрации) сумма налога на прибыль подлежит внесению в федеральный бюджет в полном размере за весь период его деятельности.
Убытки, полученные от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, а также от реализации произведенной и переработанной на данном предприятии сельскохозяйственной продукции собственного производства, при исчислении налогооблагаемой прибыли не учитываются.
2. НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО
ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ
В соответствии с пунктом "б" статьи 4 Закона Российской Федерации от 13.12.91 № 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (с изменениями и дополнениями) и подпунктом "б" пункта 5 Инструкции Госналогслужбы РФ от 08.06.95 № 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий (с изменениями и дополнениями) данным налогом не облагается имущество предприятий по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, выращиванию, лову и переработке рыбы и морепродуктов при условии, если выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).
Если рассматриваемая выручка составляет менее 70 процентов, то уплата налога производится в порядке, установленном подпунктом "в" пункта 6 вышеуказанной Инструкции, согласно которому для целей налогообложения стоимость имущества предприятия уменьшается на балансовую стоимость (за вычетом суммы износа по соответствующим объектам) имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы.
В случае, если КФХ в отчетном периоде не вело никакой хозяйственной деятельности, связанной с использованием указанного имущества, и имело налогооблагаемую базу, то оно является плательщиком налога на имущество, и подпункт "в" пункта 6 Инструкции от 08.06.95 № 33 в данном случае не применяется.
К сельскохозяйственной и рыбной продукции относится продукция, включенная в Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, принятый Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. № 301 и введенный в действие с 1 июля 1994 года.
3. НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ
СТОИМОСТЬ
Крестьянские (фермерские) хозяйства, зарегистрированные как юридические лица, в соответствии с подпунктом "а" пункта 1 статьи 2 Закона Российской Федерации от 06.12.91 № 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" являются плательщиками налога на добавленную стоимость. Физическое лицо, зарегистрированное как предприниматель без образования юридического лица, плательщиком налога на добавленную стоимость не является.
Согласно подпункту "г" пункта 10 Раздела IV Инструкции Госналогслужбы РФ № 39 не облагаются налогом на добавленную стоимость средства, полученные в виде пая (доли) в натуральной и денежной форме при ликвидации или реорганизации (предприятия) в размере, не превышающем их уставный фонд, а также пай (доля) юридических лиц при выходе их из организаций (предприятий) в размере, не превышающем вступительный взнос.
4. ПОДОХОДНЫЙ НАЛОГ
С ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
В случае заинтересованности главы и членов крестьянского (фермерского) хозяйства в предпринимательской деятельности, в соответствии со статьей 23 Гражданского кодекса, главы хозяйств могут перерегистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей, или члены крестьянского хозяйства вместе с главой исходя из имеющейся доли земли и имущества на договорной основе могут осуществлять предпринимательскую деятельность, уплачивая каждый самостоятельно налоги в соответствии с действующим законодательством.
При этом право на льготу по налогообложению личных доходов, получаемых членами крестьянского (фермерского) хозяйства в этом хозяйстве от сельскохозяйственной деятельности, предусмотренную Законом Российской Федерации от 07.12.91 № 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц", сохраняется за членами такого хозяйства на протяжении пяти лет, начиная с года первоначальной регистрации такого хозяйства в качестве крестьянского (фермерского) хозяйства независимо от его статуса.
Вышеуказанная льгота предоставляется членам крестьянского (фермерского) хозяйства по доходам от такого хозяйства, которое действует как самостоятельный хозяйствующий субъект, и не распространяется на доходы, полученные от ассоциаций, кооперативов и других предприятий, учреждений и организаций.
В случае перерегистрации крестьянского (фермерского) хозяйства и перехода имущества (основных фондов) членам этого хозяйства, имеющим новый правовой статус, объект обложения подоходным налогом отсутствует.
В случае выбытия физического лица из состава крестьянского хозяйства - юридического лица в связи с его реорганизацией (ликвидацией), причитающийся физическим лицам доход в виде нераспределенной доли имущества крестьянского хозяйства (в денежной и натуральной форме) подлежит обложению подоходным налогом в составе совокупного дохода того периода, в котором этот доход был начислен физическим лицам в связи с выбытием из состава участников, либо уменьшением их доли в имуществе этого хозяйства. Стоимость основных средств включается в совокупный доход физических лиц с учетом переоценки.
В случае ликвидации крестьянского (фермерского) хозяйства его глава, который осуществляет предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, не облагается подоходным налогом при получении в личное пользование имущества или полученную за него выручку.
5. НАЛОГ НА ЗЕМЛЮ
В соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации "О плате за землю" от 11.10.91 № 1738-1 собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом.
Согласно статье 12 указанного Закона граждане, впервые организующие крестьянские (фермерские) хозяйства (имеющие статус юридического лица), освобождаются от уплаты земельного налога в течение пяти лет с момента предоставления им земельных участков.
Крестьянские (фермерские) хозяйства, занимающиеся переработкой и реализацией собственной продукции, уплачивают земельный налог по истечении 5-летнего срока с момента получения земли.
Земельный налог уплачивается на основании документов, удостоверяющих право собственности, землепользования или землевладения земельным участком и не зависит от его целевого использования и результатов хозяйственной деятельности.
6. ПЛАТЕЖИ
ЗА ПОЛЬЗОВАНИЕ НЕДРАМИ
И ПРИРОДНЫМИ РЕСУРСАМИ
Крестьянские (фермерские) хозяйства, являющиеся юридическими лицами, при определенных условиях могут быть плательщиками следующих налогов:
- за загрязнение окружающей природной среды согласно Закону Российской Федерации "Об охране окружающей природной среды" от 19.12.91 № 2060-1;
- плата за право на пользование недрами и отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы при добыче общераспространенных полезных ископаемых и подземных вод, согласно Закону Российской Федерации "О недрах" от 21.02.92 № 2395-1;
- лесные подати согласно Лесному кодексу Российской Федерации от 06.03.93 № 4613-1 за пользование лесным фондом и за заготовку древесины.
7. НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО
ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
В соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на имущество физических лиц" от 09.12.91 № 2003-1 с изменениями и дополнениями от 27.01.95 № 10-ФЗ объектами налогообложения являются находящиеся в собственности физических лиц (в т.ч. и фермеров) жилые дома, дачи, гаражи и т.д., а также моторные лодки, вертолеты, самолеты и др. транспортные средства, за исключением автомобилей, мотоциклов и других самоходных машин на пневмоходу.
8. МЕСТНЫЕ НАЛОГИ
В соответствии со ст. ст. 15, 39 Закона Российской Федерации "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" и ст. 21 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" установление местных налогов и сборов, конкретных ставок по ним, порядок их взимания, определение налогоплательщиков и предоставление льгот по их уплате находятся в исключительном ведении представительных органов местного самоуправления. В этой связи по всем вопросам налогообложения по местным налогам и сборам следует обращаться в органы местного самоуправления по месту нахождения юридических и физических лиц.
9. НАЛОГИ В ДОРОЖНЫЕ ФОНДЫ
Крестьянские (фермерские) хозяйства, зарегистрированные в качестве юридических лиц, являются плательщиками налога на пользователей автодорог в соответствии с Законом Российской Федерации от 18.10.91 № 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (с учетом изменений и дополнений).
Юридические лица, занимающиеся производством сельхозпродукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет 70 и более процентов, от уплаты налогов освобождаются.
Крестьянские (фермерские) хозяйства, зарегистрированные в качестве предпринимателей без образования юридического лица, плательщиками налога на пользователей автодорог не являются.
Крестьянские (фермерские) хозяйства, имеющие статус юридического лица, а также крестьянские (фермерские) хозяйства, зарегистрированные как предприниматели без образования юридического лица, являются плательщиками налогов на реализацию ГСМ, налога на приобретение автотранспортных средств, налога с владельцев транспортных средств (ст. 4, 6, 7 Закона Российской Федерации от 18.10.91 № 1759-1).
При этом сельхозпроизводители по налогу на приобретение автотранспортных средств и налогу с владельцев транспортных средств пользуются льготами аналогично льготам по налогу на пользователей автодорог в зависимости от объема производства сельхозпродукции.
Безвозмездная передача автотранспортных средств с баланса фермерского хозяйства в личную собственность его главы или членов налогом на приобретение автотранспортных средств не облагается.
10. СОЦИАЛЬНЫЕ ФОНДЫ
Крестьянские (фермерские) хозяйства, независимо от того, являются они юридическими лицами или осуществляют свою деятельность без образования юридического лица, регистрируются и являются плательщиками в Пенсионный фонд РФ и в фонд обязательного медицинского страхования.
В фонд занятости и в фонд государственного социального страхования плательщиками являются КФХ - юридические лица. Предприниматели без образования юридического лица с 01.01.96 согласно Закону Российской Федерации № 207-ФЗ от 21.12.95 "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1996 год" плательщиками в фонд занятости и в фонд соц. страхования не являются. Этот порядок сохранен на 1997 год статьей 4 Федерального закона Российской Федерации от 05.02.97 № 26-ФЗ. Однако в Фонде социального страхования с 01.01.97 предприниматели без образования юридического лица могут зарегистрироваться в качестве страхователей в добровольном порядке. Страховые взносы в социальные фонды начисляются с доходов, полученных в целом по хозяйству в порядке, определяемом постановлениями Правительства Российской Федерации № 1020 от 11.10.93 и № 1139 от 06.10.94, согласно которым КФХ уплачивают страховые взносы в указанные фонды с доходов, полученных за истекший календарный год не позднее 1 апреля последующего года. Доход крестьянского (фермерского) хозяйства определяется как разность между совокупным годовым доходом, полученным в целом по хозяйству, начисление страховых взносов на заработную плату отдельных членов крестьянского хозяйства не предусматривается.
Кроме того, КФХ отдельного регистрируются и являются самостоятельными плательщиками во все фонды с вознаграждений, выплачиваемых гражданам, работающим в КФХ по найму по ставкам и в порядке, установленном для юридических лиц - работодателей.
Начальник отдела
налогообложения
природных ресурсов ГНИ по НСО -
советник налоговой службы I ранга
А.В.ГЕННЕ
