"Вопрос: Еще раз о счетах-фактурах при расчетах по НДС."
Официальная публикация в СМИ:
"Эпиграф", № 5, 1997
Вопрос: Еще раз о счетах-фактурах при расчетах по НДС.
Ответ: Во исполнение Указа Президента РФ от 8 мая 1996 года № 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины" постановлением Правительства Российской Федерации от 29 июля 1996 года № 914 утвержден "Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее по тексту - Порядок). Эти нормативные документы не предусматривают изменения действующих принципов отражения хозяйственно-финансовых операций на счетах бухгалтерского учета, а также нового порядка начисления и уплаты НДС. Они вводят порядок обязательного оформления операций отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) выпиской налоговых счетов-фактур.
В целях достижения единообразия в реализации положений, предусмотренных Порядком, Госналогслужба РФ и Министерство финансов РФ совместным письмом от 25 декабря 1996 г. № ВЗ-6-03/890; 109 "О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость с 1 января 1997 года" разъяснили действия по составлению, учету и хранению налоговых счетов-фактур в журналах, а также регистрации их в книгах продаж и в книгах покупок (далее по тексту - Письмо).
Поскольку согласно Письму с 1 января 1997 года сохраняется действующий порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость исходя из стоимости реализованной продукции (работ, услуг), определяемой в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой (по мере отгрузки или по мере оплаты), то составляемые плательщиками расчеты (декларации) по налогу на добавленную стоимость пока не будут иметь зеркального отражения в них данных, зарегистрированных в книгах продаж и в книгах покупок.
В связи с этим, не претендуя на полноту освещения всех проблем, связанных с механизмом использования налоговых счетов-фактур, считаем необходимым пояснить отдельные положения, высказать точку зрения на ряд из них и рекомендовать плательщикам возможные согласованные с налоговыми инспекциями действия.
Налоговые счета-фактуры являются обязательным документом для всех предприятий (организаций), зарегистрированных в качестве плательщиков, осуществляющих производственную и иную коммерческую деятельность, в том числе имеющих в обороте товары (работы, услуги), освобожденные от налога согласно статье 5 Закона РФ от 06.12.91 г. № 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" с последующими изменениями и дополнениями.
Предприятия-поставщики составляют счета-фактуры на имя предприятия-покупателя в двух экземплярах, первый из которых не позднее 10 дней с даты отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги) представляется покупателю. Второй экземпляр (копия) счета-фактуры остается у поставщика для регистрации в книге продаж.
Пунктом 7 Письма предусмотрено, что составлять счета-фактуры и регистрировать их в книгах продаж поставщики должны в том отчетном периоде, когда произведена реализация товаров (работ, услуг), т.е. в случае, если налоговый отчетный период завершается до истечения десятидневного срока, - но предъявлять их покупателям не позднее установленного десятидневного срока. Этим самым реализуется законодательно установленная обязанность каждого плательщика своевременно и правильно исчислить налог, подлежащий уплате в бюджет, а также право зачесть уплаченный поставщику налог только при наличии счетов-фактур, зарегистрированных в книге покупок (исходя из принятой на предприятии учетной политики).
С 1 января 1997 года каждая отгрузка всем хозяйствующим субъектам (включая бюджетные организации и государства - участники СНГ), в том числе на экспорт товаров (выполненных работ, оказанных услуг), включая остатки на 1.01.97 года, оформляется составлением счета-фактуры и регистрацией в книге продаж. При этом по товарам отгруженным, работам выполненным и услугам, оказанным до 1 января 1997 года, но оплаченным после 1 января 1997 года, счета-фактуры не составляются, в книгах продаж и покупок никакие записи не производятся. По таким операциям и сделкам (при учетной политике по оплате) начисление и зачет налога на добавленную стоимость и записи в декларации производятся на основании данных бухгалтерского учета в прежнем порядке.
Счет-фактура составляется поставщиком также по авансам (предоплатам), полученным с 1 января 1997 года в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), в одном экземпляре и регистрируется в книге продаж. Такие счета-фактуры не подлежат предъявлению покупателям. У предприятий, перечисливших указанные денежные средства, никакие записи по этим суммам в книге покупок в целях зачета (возмещения) налога не производятся.
Налоговые счета-фактуры предприятия должны составлять на собственные обороты и в тех случаях, когда нет реальных покупателей, т.е. оплаты. Например, согласно пункту 11 инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 года № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" налогом облагаются строительные работы, выполненные хозяйственным способом, объем реализации которых в отчетном периоде определяется на основании данных, отраженных на счете 08 "Капитальные вложения". В этом случае предприятие на самого себя составит счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрирует ее в книге продаж.
Счета-фактуры составляются и предприятиями, уплачивающими НДС в бюджет за счет средств, перечисляемых иностранным предприятиям или другим лицам, указанным этими иностранными предприятиями.
В соответствии с пунктом 5 Порядка выдаваемые, в том числе испорченные и получаемые счета-фактуры, хранятся подшитыми раздельно в журналах их учета. Номер выдаваемого счета-фактуры должен соответствовать порядковому номеру по журналу учета. Пунктом 10 Письма предусмотрено, что все бланки счетов-фактур поставщиками должны быть заранее пронумерованы в возрастающем порядке номеров. На наш взгляд, это обстоятельство противоречит пунктам 4 и 6 Письма, что приведет в дальнейшем к проблеме использования незаполненного второго экземпляра и к несоблюдению одинаковых реквизитов счетов-фактур при их регистрации в книге продаж, чем будет занижена роль счета-фактуры как инструмента дополнительного контроля.
Согласно пункту 4 Письма все предприятия и организации, в том числе розничной торговли и общественного питания, должны составлять счета-фактуры по мере поступления любых денежных средств на их счета в банках, либо в их кассы, если их получение связано с расчетами по оплате товаров, работ, услуг (аванс, предоплата, задаток, выручка и т.п.), а также на суммы штрафов, пеней и неустоек, полученных за нарушение обязательств, предусмотренных договорами поставки товаров (работ, услуг).
В случае отгрузки товаров, выполнения работы, оказания услуги физическим лицам, в том числе предпринимателям без образования юридического лица (включая отпуск товаров, работ услуг под заработную плату) счета-фактуры составляются в установленном порядке отдельно на каждое физическое лицо-покупателя. Счета-фактуры на закупаемые у населения товары (работы, услуги) не составляются.
Согласно Порядку и Письму регистрация выдаваемых счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке по мере реализации товаров (работ, услуг), т.е. по мере отгрузки или по мере оплаты в зависимости от принятой на предприятии в целях налогообложения учетной политики.
Получаемые покупателями счета-фактуры подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования товаров (работ, услуг). Соответствующие записи в книге покупок делаются по более поздней дате наступления одного из условий, т.е. при обязательном соблюдении этих двух условий.
Книги продаж, книги покупок и счета-фактуры скрепляются печатью любого образца (формы) предприятия (организации), а не налоговой инспекции, при обязательном наличии на печати требуемых сведений и наименования плательщика.
При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) под ранее полученный аванс (предоплату) в книге продаж на сумму ранее оформленного налога по этому авансу (предоплате) делается запись методом сторно, уменьшающая налоговую сумму, с указанием реквизитов счета-фактуры, составленного при его получении. Затем в соответствии с Порядком отражаются операции по фактической отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) под полученный аванс (предоплату).
В книге покупок записи, корректирующие итоговую сумму налога методом сторно, делаются в случае использования в непроизводственной сфере товара, по которому в установленном порядке был произведен зачет (возмещение) суммы налога. При безвозмездном получении средств сумма налога в книге покупок отражается у покупателя методом сторно, но без уменьшения итоговой суммы налога за отчетный период.
Налоговые счета-фактуры, журналы их учета, книги продаж и книги покупок ведут, т.е. составляют, выдают, получают, учитывают и регистрируют бухгалтерии плательщика, а не цеха, отделы, склады, подразделения и т.п. Задача руководителя предприятия и назначенных для этого ответственных лиц состоит в том, чтобы обеспечить получение от подразделений первичных документов, накладных, договоров и т.п., на основании которых должны быть составлены налоговые счета-фактуры и зарегистрированы в журналах и книгах в установленные сроки.
Никакая унификация плательщиками счетов-фактур, книг продаж и книг покупок недопустима, поскольку это приведет к нарушениям в применении законодательства по НДС и к возможным конфликтам во взаимоотношениях поставщиков с покупателями и плательщиков с налоговыми инспекциями. На наш взгляд, чтобы обеспечить четкое соблюдение Порядка, это новое дело должно быть закреплено приказом (распоряжением) руководителя.
В целях создания благоприятных условий предприятиям розничной торговли и общественного питания для перехода в будущем к единому порядку расчетов по налогу на добавленную стоимость полностью на основе счетов-фактур было бы целесообразным, в качестве временной меры, разрешить этим плательщикам вести две книги покупок: одну по товарам, которая будет использована для расчета средней ставки налога, а другую - по материальным ресурсам, стоимость которых относится на издержки обращения - для зачета входного налога на добавленную стоимость.
Начальник отдела методологии косвенных налогов
Государственной налоговой инспекции
по Новосибирской области -
Советник налоговой службы I ранга
Н.П.ПЕКЕЛЬНИК
